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从会计政策和所得税政策的异同看我国所得税会计的优化
会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。它有两个层面的含义：一是政府制定的、可供企业选择的原则和方法，主要通过会计准则（含基本准则和具体准则）和现行的会计制度的制定和实施来体现。二是企业在政府提供的原则和方法中，选择适于自身的原则方法。会计政策的制定主体是政府，而企业是选择、执行会计政策的主体。会计政策可分为两类：一类是企业必须遵守执行、无权变更的，如会计期间、借贷记账法等规定。一类是给企业留下选择余地的会计处理方法，如存货计价方法。会计政策的产生从根本上可以看作是各方面利益的均衡，它是与企业相关的各利益集团处理经济关系，协调经济矛盾，分配经济利益的一项重要措施。企业的财务会计必须向相关的利益各方充分披露其会计信息，包括政府、现有投资者、潜在投资者、债权人等等。这些利益相关各方都有其独立利益，且利益不完全一致。政府制定的准则、规定既要保证国家利益，统一规范，便于执行，又要兼顾相关各方的利益，放宽准则中对一些经济业务事项的会计处理限定，提供一些可供选择的会计处理方法。 我国的所得税制度主要由三部分组成：企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税。本文主要研究的是企业所得税，它是对中华人民共和国境内企业（外投资企业和外国企业除外）和组织的生产经营所得和其他所得征收的税款，对于筹集财政收入、调节经济发展有重要意义的主体税种。我国对所得税性质的认识有两个阶段：在计划经济为主体的环境下，对所得税的认识持财政观，把所得税作为“利益分配”的一项内容处理，体现的是收益分配观。这与在高度集中的计划经济体制下，财务上实行统收统支分不开。企业属于国家，实现的利润也归国家所有，企业管理者按照国家规定对实现利润进行分配，将一部分以所得税的形式上交国家财政集中使用。在这种体制下，与其说所得税是企业的一项费用支出，不如说是利润的分配。实行经济改革，进入市场经济以来，企业由国有经济的附属单位变成独立核算、自我发展的经济实体，国家依法征收所得税，具有强制性和无偿性。企业从会计角度，视所得税为获得经营成果——净利润而必须发生的一项支出，属于费用性质。对所得税性质认识的不同，直接影响到所得税征收范围和会计核算。 所得税与会计在收入、费用的确认、计量以及税金的计算、缴纳方面有密切联系，但却属经济学中两个不同的分支，具有不同的研究对象，遵循不同的规则，具体的法律、法规规定也不相同，有其各自的独立性。 从实务上讲，一方面，所得税法规定纳税人在计算应纳税所得额时其财务、会计处理方法同国际有关税收的规定有抵触的，应当依照国家有关税收的法律规定计算纳税，税法不再依附于财务、会计制度；另一方面，也强调按照企业会计准则和行业会计制度规范企业的会计行为，使会计核算不再依附于财政、税收等有关法规制度。 从理论上看，首先，所得税与会计的关系无疑是十分密切的 1、正确的会计核算是企业依法缴纳所得税的基础和前提。企业所得税的计税依据是纳税人每一纳税年度的总收入减去准予扣除的各个项目的余额，涉及到企业营业收入核算、投资核算、存货核算、利润核算等。企业必须严格依照会计准则、财务通则、财务会计制度进行会计核算，才能保证依法正确纳税。 2、依法计算和缴纳所得税是企业会计核算的重要内容。企业正确核算收入和有关成本、费用、税金、损失，计算出企业的利润总额，并按税法要求，对利润总额进行调整，计算出应纳税所得额，进行所得税汇算清缴，得出企业税后净利。这一过程，是企业会计核算的重要内容。 其次，所得税与会计又有很大差别。表现在： 1、二者的目的不同。会计的基本目的是通过对企业的经济活动记录、计算、分类、汇总，向企业的投资者、经营者、债权人等提供企业生产经营的状况和财务成果的信息，以便其做出正确决策。所得税的目的是通过对企业应纳税所得额、应纳税额的计算及缴纳，使企业具体履行纳税义务，保证国家财政收入的实现，维持社会的正常运转。同时，体现国家的产业政策，实现对经济的宏观调控。最终，达到社会的公平与效率。 2、二者的依据不同。会计的依据是企业会计准则（包括总则和具体准则）及国家颁布的财务、会计制度。所得税依据的是国家制定的企业所得税法，包括有关企业所得税的法律、法规、规章。 3、二者的法律结构和收入分类体系不同 企业所得税的法律结构是指企业所得税法规定的计算征收企业所得税的逻辑结构，及如何界定一定纳税期间企业经营活动的应纳税所得并据以计算应纳企业所得税额。会计的法律结构则是指有关会计方面的法律法规就如何反映企业经营成果的有关规定和内在的逻辑联系。 财务会计与税法目的的不同决定了收入分类体系的不同。财务会计的主要目的是给会计实体的经营者、投资者、债权人和潜在投资者提供一个准确的会计实体获利可能性分析。它按收入的稳定性将收入类型分为：基本业务收入、其他业务收入、投资所得和营业外收入。而所得税关心的是一定时期纳税人所获得的净经济收入的测定，从而对此课征一定量的税收。它是根据税收政策待遇的差异对企业的收入进行划分，将收入分为销售（营业）收入、投资收益、无形资产转让净收益等。 4、二者收益的概念、口径与标准、确认时间不同。 会计上所说的收益为企业在一定时期内所实现的利润总额，它是企业在一定时期内所取得的各项收入减去所发生的各项支出的余额；所得税所说的收益为企业在一定时期所实现的应税所得额，它是企业在一定时期取得的收入减去准予扣除项目后的余额。两者在性质和数量上都有一定差别。 企业会计准则规定，凡是企业取得的收入，不管其来源于何种途径，都属于企业的一种收益，构成企业的利润。而企业发生的各种费用，应一并在计算企业利润总额时扣除。税法则规定，有些收入在计算缴纳所得税时可剔除，如购买国库券利息收入。有些支出在计算所得税时则不允许扣除，如罚款支出。有些支出则规定了扣除比例，如广告支出、招待费支出、公益救济性捐赠等。 在股权投资方面，二者的差别尤其明显：首先，收益的概念不同。企业会计制度中，企业的全部投资所得，不论是投资持有收益还是投资收益都合并在“投资收益”中核算。而税法则将企业的投资所得分为持有收益和处置收益，又将持有收益分为持有股权性投资收益和持有债券性投资收益，并针对不同收益类型做出了不同的规定。投资企业股息所得的概念税法上较为宽泛。只要是被投资企业的税后利润分配的全部货币性资产和非货币性资产，均视为投资企业股息性所得。企业盈余公积转增资本，分配红股，视为按股票面值相当的金额进行分配。被投资单位为投资方支付的与本身经营活动无关的任何费用，也作为“推定股息”。其次，收益确认时间和金额不同。短期股权性投资，会计上只确认投资转让收益或损失，对股息所得，只在“实际收到”被投资企业股息分配（仅指现金股息）时，直接冲减投资账面价值。而税法上则需严格区分股息所得和投资转让收益或损失，且股息所得的确认时间是投资企业会计上进行利润分配时，不以实际收到为标准。企业长期股权投资采用权益法核算时，会计上在每个会计年度末，按应享有或应分担的被投资企业当年实现的净利润或发生的净亏损份额，确认投资收益或损失，并相应调整投资账面价值。而税法规定，在被投资企业实际进行分配时才确认投资收益，并不能将被投资企业的亏损确认为企业的投资损失。 应税所得与会计所得的差异具体表现在两方面： （1）、永久性差异（Permanent Differences），是指由于会计和税收在计算税前会计利润和纳税所得时所确认的收支口径不同所形成的，某一会计期间得税前利润与纳税所得之间的差额。这种差额在本期发生，在以后各期不能转会。一般包括三种情况： A、会计核算上作为费用或支出在计算税前会计利润时，从收入中予以扣除，而在计算纳税所得时不准扣除。如违法经营的罚款、滞纳金，超过税收规定标准支付的工资、招待费、公益性捐赠等。 B、会计核算上作为收入计入税前利润，而计算纳税所得时不作为收入处理。如企业购买国债的利息收入。 C、会计核算上不作为收入处理，而按税法规定，在计算纳税所得时，要作为收入处理，计算缴纳所得税。如企业将自己生产的产品用于固定资产建造工程，用于集体福利和个人消费或分配给投资者，会计核算上只按实际成本转账，步确认收入，不计入当期损益。而税法规定要视同销售计入纳税所得。 （2）、时间性差异（Temporary Differences），是指由于某些收入和支出项目计入税前利润的时间与计入纳税所得的时间不一致所形成的，某一会计期间税前会计利润与纳税所得之间的差额。时间性差异发生在某一会计期间，但在以后的某一期或若干期内会发生相反的变化而转回。从整个差别期间看，在无其它因素影响的情况下，税前会计利润总额与纳税所得额应当是相等的。因此，时间性差额也成为暂时性差额。主要表现在两方面： A、会计与税收对某些费用支出确认的口径一致，但确认的时间不一致。例如，会计核算所采用的固定资产折旧方法和折旧年限，与税收规定可采用的折旧方法和折旧年限不一致，从而使计算税前会计利润时扣除的折旧额，与计算纳税所得时准予扣除的折旧额不同，并由此导致税前会计利润与纳税所得之间出现差额。 B、会计与税收对某项收入确认的口径一致，但确认的时间不一致。如对于转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，税法规定在受到预收款当天确认为收入，产生纳税义务。而会计核算则以销售实现作为确认收入的时间。 时间性差额按期对所得税金额的影响方向，又可分为应纳税时间性差额和可抵减时间性差额。 应纳税时间性差额，是指在未来会计期间内将产生应纳所得税金额的时间性差额。在纳税影响会计法下，表现为先导致税前会计利润大于纳税所得，从而使按确定的税率计算的所得税费用大于应交所得税。在时间性差额发生相反变化的期间，又导致税前会计利润小于纳税所得，从而使计算求得的所得税费用也小于应交所得税。所得税费用大于按纳税所得计算的应交所得税的数额，就是未来时间性差额转回期间应多纳的所得税。按应纳税时间性差额和确定的税率计算的在未来期间应付的所得税金额，为递延所得税负债。递延所得税负债在时间性差额发生相反变化的期间内转销。 可抵减时间性差额是指由于会计利润与纳税所得的不同，先导致税前会计利润小于纳税所得，从而使按确定税率计算的所得时费用小于应交所得税。当时间性差额发生相反变化时，又导致税前会计利润大于税所得，从而使计算求得的所得税费用大于应交所得税。在时间性差额形成阶段，应交所得税大于所得税费用的数额，就应视为预付未来时间性差额转会期间的所得税金额，可抵减转回期间的所得税金额。按可抵减时间性差额以及累计纳税亏损和确定的税率算得未来期间可抵减的所得税金额成为递延所得税资产。 以上差异的存在，使得所得税会计应运而生。所得税会计有广义、狭义之分。狭义的所得税会计，是指所得税缴纳过程的会计处理，在会计利润的基础上，按照所得税法的要求，进行纳税调整。而从广义范围讲，企业与利润有关的各项核算也都属于所得税会计的范畴。因此，广义的所得税会计包括税前会计处理和纳税过程中的会计处理两部分，狭义的所得税会计是广义所得税会计的一个组成部分。综上所述，所得税会计可定义为：以国家现行所得税法为准绳，在按会计准则、会计制度确认、计量和记录涉税会计要素的基础上，进行纳税调整，反映计税差异，并按一定会计方法计算纳税人在一定时期应缴所得税额、应计所得税费用，编制并报送所得税会计报告的专业会计。 二、会计制度与所得税制度相互影响、相互促进，使所得税会计进一步发展完善 1、会计对所得税的影响。 从现代所得税的产生看，其经济基础是工商企业的繁荣、大量资本的积累。物质基础则是会计能够准确的记录、确认和计量涉税经济事项，从而正确计算所得税。所得税的核心概念“所得”即由会计理论的核心概念“收益”直接演化而来 。会计分期假定为计算应税所得额提供了时间基础。会计收益确认与计量为所得税提供了计税基础。会计帐簿系统的完善为计征所得税提供了书面依据。从现代所得税的发展看，只有在现代会计理论支持下才得以成熟和完善。现代所得税是在借鉴会计理论中的一些基本概念、方法、原则的基础上得以形成的，也必将随会计理论的进一步发展而丰富、完善。从我国所得税的实践看，企业所得税法规也一直依附于财务会计制度。税法中对计税收入的确认、成本、费用和损失的列支范围、列支标准等规定，基本上以会计制度基础，只在个别项目上加以限制和调整。将来随着所得税制度的发展完善，税法需要自成体系，加强权威性和稳定性，但企业应税所得的计算方法，必然仍要以会计制度中利润核算为蓝本，会计仍是所得税的基础。 2、所得税对会计的影响。 首先，所得税税制使会计变得越来越重要。由于所得税法的强制性及其与会计的密切关系，使所有企业的会计记录变得必不可少，“对于会计这个行业来说，如果没有税收，那么这个行业的复杂程度将会惊人地降低。”其次，所得税推动了会计的发展，拓宽了会计的研究领域。在会计发展史上，由于税收上以销售时间作为收益实现的客观标准，会计进行了相应调整，改变年初年末盘点以确定收入的传统做法，改善了受益的计量方法。由于税法的刚性和与会计核算地密切关系，如果某种会计方法为税法所承认，往往能较广泛迅速地推广运用。再次，所得税对会计发展有一定负面影响。税收坚持历史成本，反对按实际情况调整会计数据，阻碍了会计摆脱历史成本的束缚。会计理论往往能较及时、迅速地对会计环境做出反应，而税收的处理总是相对滞后。 税收中的会计政策，应吸收会计理论界与实务界的意见，制定切合实际需要、符合会计理论的会计政策，避免以强制力扭曲合理的会计理论和会计方法。 会计应努力建立统一的会计理论体系解决税收对会计提出的新问题，摆脱盲目追随税法的特点。（实际是长期的计划经济体制，企业没有自身独立的利益，在会计政策上也就没有必要与税收政策有所区别。）同时，与税务部门有效沟通，把先进合理的会计理念、原则借助税法推广，加快会计理论和实务建设，深化所得税制的改革，形成一种良性互动关系。 3、正确处理会计与所得税的关系，合理确定税前扣除项目，完善所得税会计制度 在传统体制下，所得税法和会计制度都是以财务制度为依据的。会计制度根据财务制度规定的资产计价和收益确定标准规范帐务处理方法和程序，而税法则根据财务制度确定税基。随着会计制度改革和会计准则体系的建立和完善，资产计价和收益确定职能将由会计准则承担。 如何处理会计与所得税法的关系，是将税基完全建立在会计准则的基础上，还是另行制定一套扣税办法？这涉及到要不要保持财务会计与税法在资产计价和收益确定上的一致。从成本和效率方面考虑，会计准则与税法如能协调统一，将有助于简化企业核算，方便税收征管。然而，税法与会计准则在立法宗旨、服务对象和约束因素方面都存在区别。会计实务上看，二者在许多项目上的处理已存在差异，绝对地讲会计准则与税法保持一致已不可行，而且从将来的发展趋势上看，随着会计制度的进一步改革，二者的差距将逐渐加大。但这并不意味着不顾成本与效率原则，盲目追求两者的差异，而应当尽量保持二者的协调一致。不宜盲目夸大纳税扣除政策的作用。税收讲求公平效率，是国际税制发展的潮流，也是我国税制建设的方向。与计划经济时期不同，税收不再过多地介入企业的具体经济活动，只在宏观经济调节方面发挥作用。不应片面强调税收的奖限作用而使纳税核算复杂化。 目前各行业的财务制度存在一些差异，导致企业实际税负的不平等，破坏了公平竞争的社会环境。同时，我国财务会计制度进一步的改革，适应市场经济体制的要求，在“两则”的基础上，财政部陆续制定并发布了十项具体会计准则。与行业财务制度比较，具体会计准则最显著的特点是，强调“实质重于形式”对具体经济业务的会计处理，给企业会计人员留有职业判断和选择的余地，带有指导性和原则性。企业的任何收入和费用，如税法不加明确限定，都可能成为漏洞，导致国家税款的流失和税负的失衡。制定明确的所得税税前扣除办法，企业所得税法与企业财务会计制度逐步分离，是税制改革和财务会计制度改革的必然。 2000年5
月国家税务总局发布《企业所得税税前扣除办法》较好地体现了税收与会计准则在根本上保持一致，而在一些具体事项的处理上，对税收扣除标准进行了系统和规范，对加强所得税会计核算、完善所得税制有重要意义。而随着所得税在企业利润核算上的自成体系，所得税会计将进一步为人们所重视，并成为会计领域的一个重要分支。 三、我国建立所得税会计的必然 1、是会计改革和所得税制改革要求。 1994年以前，会计准则与税法是相互依存，规范一致的。在收入、费用、利润、资产、负债等确认方面基本一致，按会计准则规定计算的税前会计利润与按税法规定计算的应税所得也基本一致。1994年的税制改革改变了应税所得的确定从属于企业财务制度的状况，导致了我国所得税法与会计准则出现一定差异。1999年修订《中华人民共和国会计法》，在法律上明确了财务会计不再依附于税法，有其相对的独立性。虽然目前纳税所得与会计收益的差异并不多，但随着社会主义市场经济体制的不断完善，所得税对经济的调节作用将越来越突出，所得税法必将进一步健全。同时，会计理论、会计实践也将摆脱原有的束缚，与国际接轨。纳税所得与会计收益之间的差异将越来越显著，建立独立的所得税会计势在必行。 2、是我国加入WTO后会计制度与国际接轨需要。 加入WTO后，会计环境将发生深刻变化，社会的政治经济各方面，将受到市场经济的全方位影响。特别是对会计的法律环境的影响，将更为巨大。从国际上看，法、德等大陆法系国家的“立法会计” ，与英、美等英美法系国家的“民间会计”模式有很大差异。我国总体上属于大陆法系，采取“立法会计”的模式。加入WTO后，英美法系的一些惯例必将更多的渗入我国的法律体系，必将使我国的会计模式中揉入更多的“民间会计”模式的成分。国际间经济往来的频繁，也必将使我国会计制度更快的向国际惯例靠拢，也必将所得税会计在我国迅速发展、成熟起来，更快地为公众接纳。会计准则（accounting standards）这种英、美等国特有的会计模式已为世界各国普遍采用。法、德等大陆法系的国家已开始采用这种形式，我国在这方面工作虽刚刚起步，尚不成体系，但发展方向是毫无疑问的。一般来讲，在“立法会计”模式下，由于税法和会计制度都主要体现国家的意志，会计利润与应税收益之间的差异较小，所得税核算相对较简单。而在“民间会计”模式下，会计准则更多体现了企业投资者对会计核算的要求，与代表国家利益的税法必然有一定冲突，会计利润与应税收益之间的差异相对扩大，所得税核算趋于复杂，有必要建立相对独立的所得税会计体系。 3、是会计理念在信息时代的发展。 二十世纪是信息时代，是知识经济的时代。随着社会经济的发展，会计理念将会发生深刻变化。如，更加注重资源的有效配置；更加注重信息的披露；更加注重增值概念——不只追求利润，而谋求参与企业活动的各方利益。政府征向企业收所得税，也是企业活动的受益者，企业将更加重视所得税的核算； 更加注重风险管理——在知识经济时代，由于信息等科学技术的迅速发展，信息传播、处理、反馈的速度大大加快，产品生命周期不断缩短。国际金融市场快速发展，资金流动迅速，流向复杂。这一切，大大加大了企业的经营风险。特别是高科技项目，由于自身的竞争性和不确定性，面临的风险更大，企业经营处于高投入、高风险、高回报的状态。这就决定了在知识经济下会计必须实行风险管理，如加大提取科技开发费用的比例、提高风险准备金的比例，更加普遍的采用谨慎原则，普遍采用加速折旧法等。在这种形势下，税收政策无法再在企业利益与国家利益之间取得平衡，会计利润与应税所得的差距将进一步拉大。所得税会计的出现也就是在必然了。 四、完善我国所得税会计的建议 1、所得税会计处理的方法 对会计利润与应税利润的时间性差异，在会计上一般采取两种处理办法： （1）、应付税款法 将本期税前会计利润与纳税所得之间的差异造成的影响纳税额的金额直接计入当期损益。其特点是简便易行，避免了繁琐的调整过程。但其致命缺点是没有将所得税作为“费用”处理，不符合权责发生制要求，没有体现收入与费用配比的会计原则。 （2）、纳税影响会计法 将本期会计利润与纳税所得之间的时间性差异造成的影响纳税的金额，递延和分配到以后各期。又分为递延法和债务法两种。二者的主要区别在于：债务法在税率变动或开征新税时，需要按税率变动和新征税款调整“递延税款”账户余额，而递延法则不需调整；在债务法下，资产负债表上反映的递延税款可代表递延所得税资产或负债，而递延法下，则不代表预付未来税款的资产或应付税款的债务；如发生税率调整，在债务法下，本期发生的或转销的时间性差额对所得税的影响金额，以及递延税款余额的调整数和本期应交所得税，均按新税率计算。而递延法对本期发生的时间性差额和本期应交所得税按新税率计算，以前发生的、在本期转销的各项时间性差额，则按发生时的原有税率计算。 目前，债务法为国际上通用的所得税会计处理办法。美国1987年12月发布的第96号财务会计准则公告（SFAS）《所得税会计》中，规定债务法是唯一可采用的所得税会计方法。英国会计准则委员会（ASC）在1985年5月对第15号标准会计惯例《递延税款会计》进行了修订，规定“递延税款应按债务法计算”。财政部下发的《企业会计准则——所得税会计》（征求意见稿）在企业所得税会计处理方法上，也采纳了国际会计惯例，使用债务法。但在我国目前的会计实践中，大多数企业还是采用应付税款法。只有少数股份制企业使用纳税影响会计法，而且大部分还是递延税款法。 2、投资抵免 上述所得税会计对时间性差异的帐务处理方法，是针对税前的会计利润与应税收益的差异而言。而投资减税是针对税后差异而言，有必要单独加以探讨。美国《会计原则委员会意见第 2号——投资减税会计》（1962年）与《会计原则委员会意见第4号——投资减税会计》（1964年）都做了专门论述。 目前我国有关投资抵免的所得税政策有二种： A、为了鼓励外国投资者将从企业取得的利润用于中国境内再投资，《外商投资企业和外国企业所得税法》规定：外商投资企业的外国投资者，将其从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，可退还其在投资部分已缴纳企业所得税的40%税款。外商投资者将其从企业分得的利润在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或先进技术企业，可以全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税。 B、为鼓励内资企业加大投资力度，支持企业技术改造，促进产品结构调整和经济稳定发展，财政部、税务总局于1999年12
月印发《技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法》，规定：凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业（不包括外商投资企业和外国企业），其项目所需国产设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。 对投资抵免的所得税会计处理采用减税法，也称跨期所得税当期计纳法）。它是将全部投资抵税税额作为取得资产那一年所得税费用的减少数。会计分录直接减少当期“所得税费用”和“应付所得税”科目。若抵税当年的（或当年新增的）所得税费用不足抵减，则将部分抵税税额转后，最长不超过5年。 美国投资抵免的所得税会计处理，除上述方法外，更推崇另一种方法——递延法，也称成本减少法。它将投资减税额作为获得设备成本的一个减少数。此减少数并不是用于减少会计意义上的财产原始成本基数，而是作为资产递延贷项，在涉及所获资产的全部使用年限的每个会计期间摊销，并作为所得税费用的一个减少数。减税的影响在资产使用期限内，而不仅仅在购买资产那一年予以确认。即，在设备使用时，将抵税税额计入递延税款，在使用年限内，按照设备折旧摊销的相同方法摊销。分录如下： 开始使用年： 借： 所得税费用 贷： 递延投资税款减免 应交税金——应交所得税 同时，按一定比例摊销递延税款： 借： 递延投资税款减免 贷： 所得税费用 无疑，递延法更符合现代会计理念，更符合财务报告的目的。 3、纳税亏损 纳税亏损是会计亏损按所得税法规定经过调整后的亏损，即税法承认的亏损。相对于所得税时间性差异与永久性差异的调整，纳税亏损也有其特殊性。 我国税法规定，纳税人发生纳税亏损时，允许亏损转后，用下一年度的所得弥补。下一年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。在纳税影响会计法下，纳税亏损被认为是一项时间性差额，发生亏损的当年确定一项所得税利益，同时，确认一项递延所得税资产。但加了一定限制条件，即如果预计“纳税亏损可在未来一定期间内用纳税所得抵补，并且有合理的把握，在亏损转后的期间有足够的纳税所得”。可见，这项潜在的所得税利益能否实现，关键是在法定转后期内企业能否有足够的纳税所得。会计分录如下： 发生亏损当年： 借： 递延税款——亏损转后 贷： 所得税 以后抵转时： 借： 所得税 贷： 递延税款——亏损转后 应缴税金——应交所得税 为体现会计的谨慎原则，如果没有合理把握，在法定后转抵补亏损期内能够弥补完其亏损额，则不能在亏损当期将其确认为递延资产，则会计分录为： 借： 所得税 贷： 应交税金——应交所得税 4、所得税会计有关事项的揭示要求 随着市场经济体制的进一步完善，财务报告有效披露会计信息的要求越来越高。所得税会计中的有关内容也应予以充分关注，并在财务报告中得到系统反映。美国在《财务会计准则公告第96号——所得税会计》（1987年）中，规定了在损益表、资产负债表和有关符注中揭示递延税款的要求。有关揭示项目达十条之多。其中，具有较普遍影响，对我国有借鉴意义的主要有四条： （1）、每个会计报告期内，涉及到持续经营收益的所得税费用数额或所得税利益数额应分成以下几个项目，予以揭示： ——当期税款费用或利益。拖欠税款的罚息和滞纳金不应列入税款费用或利益中。 ——递延税款费用或利益。这不包括因税率、税法和纳税身份变化而对递延税款资产和负债的调整。 ——投资税款减免。 ——用于减少所得税费用的政府补助金。 ——营业转损转后的利益。 ——因税率、税法及纳税身份的变化对递延税款资产及负债的 调整。 （2）、全部税款费用或利益需分摊于每期的损益表和资产负债表的以下项目间，这些项目用期内税款分摊的方法予以列示： ——持续经营的收益。 ——非持续经营。 ——非常项目。 ——会计原则变更的累计影响。 ——前期调整。 ——计入总收益但不计入净收益的损益。 ——资本事项 （3）、递延税款资产和递延税款负债需分为流动和长期的部分。递延税款资产和负债涉及到不同税务审判权的不可抵消。另外，临时性差额的种类，如涉及到折旧的差额，涉及到递延资产和（或）负债的重要部分需予以揭示。 （4）、税务上和会计上的营业亏损转后和税款减免转后的金额和日期应分别合并或单独予以揭示。 2001年10
月 燕亚光 主要参考文献： 《美国会计准则解释与运用》 财政部会计事务管理司 中国财经出版社 1995年
《企业所得税纳税辅导》 北京市国家税务局 经济日报出版社 1999年 《企业所得税纳税辅导》（续） 北京市国家税务局 中华工商联出版社 2000年 《所得税会计》 盖地 中国财政出版社2000年 《中国所得税》 曾国祥、刘佐 经济科学出版社 1999年 《新准则、新制度的中国特色及与国际惯例的协调》 《上海会计》 2001年第六期 刘玉廷 《论财务制度 会计准则 会计制度和税法诸关系》 《会计研究》1999年第二期 陈毓圭 《试论会计政策及其选择》 《上海会计》2001年第五期 邵毅平 《所得税问题研究》 《研究报告》2001年第10期 刘磊 原作者：燕亚光 · 上篇文章：中美会计理论比较研究
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